Блог

Проценты по долгосрочным кредитам налог на прибыль

Признание в расходах процентов по кредиту

Проценты по долговым обязательствам любого вида (займам, кредитам и пр.) учитываются в составе внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).

Налог на прибыль

При методе начисления проценты по кредитам включаются в состав расходов на конец каждого месяца пользования заемными средствами (п. 8 ст. 272 Налогового кодекса РФ). То есть проценты признаются в составе расходов равномерно в течение всего срока действия кредитного договора вне зависимости от наступления срока фактической уплаты процентов (письмо Минфина России от 25 марта 2013 г. № 03-03-06/1/9153).

Отметим, что в налоговом учете суммы начисленных процентов могут быть признаны в полном объеме только при условии, что размер процентов существенно не отклоняется от среднего размера по другим кредитам, полученным на сопоставимых условиях в том же периоде (разумеется, при их наличии).
Существенным считается отклонение более чем на 20 процентов от его среднего уровня. А сопоставимые условия получения кредитов означают, что они выданы в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах под аналогичные обеспечения (п. 1 ст. 269 Налогового кодекса РФ).

Если других кредитов нет или организация не желает использовать такой подход, то необходимо определить предельный размер процентов, признаваемых расходом. Он равен ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,8 раза по кредитам, полученным в рублях, и ставке рефинансирования ЦБ РФ, умноженной на 0,8, – по кредитам, полученным в валюте (п. 1.1 ст. 269 Налогового кодекса РФ). Данная норма действует до 31 декабря 2013 года.
Таким образом, если речь идет о заемных средствах, полученных в 2013 году, то предельный размер процентов, которые можно включить в состав внереализационных расходов, для рублевых кредитов составит 14,85 процента (8,25% × 1,8), а для кредитов в валюте – 6,6 процента (8,25% × 0,8).

Единый «упрощенный» налог

Компания, уплачивающая «упрощенный» налог с разницы между доходами и расходами, может учесть расходы в виде процентов по кредитам (займам) на основании подпункта 9 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.

Однако предельные проценты рассчитываются так же, как и при налоге на прибыль, то есть с учетом положений статьи 269 Налогового кодекса РФ (п. 2 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). При этом они признаются в момент погашения задолженности перед кредитором (подп. 1 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

То есть они относятся на расходы в момент оплаты, но только в размере начисленных сумм с учетом предельного размера процентов.

Ставка рефинансирования

Итак, для определения предельного размера процентов, который можно признать в налоговом учете, может понадобиться ставка рефинансирования.

А на какую дату следует ее принимать? Ответ на данный вопрос зависит от условий договора. Если договором с кредитором не предусмотрено изменение ставки рефинансирования, в расчет принимают ставку, которая действовала на дату привлечения средств.

При этом если кредит перечисляется частями, то каждый новый транш по кредиту необходимо рассматривать как новое долговое обязательство. Следовательно, к каждому такому новому траншу необходимо применять ту ставку рефинансирования, которая действовала на дату получения денежных средств по конкретному траншу. Такое разъяснение приведено в письме Минфина России от 15 апреля 2013 г. № 03-03-06/1/12502.

Если договором предусмотрено изменение процентной ставки, при определении предельного размера процентов необходимо брать ставку рефинансирования ЦБ РФ, действующую на дату признания процентов в налоговых расходах.

Причем, по мнению чиновников, этот порядок применяется независимо от того, менялась ставка по кредиту (займу) фактически или нет. Такой вывод следует из письма Минфина России от 27 сентября 2007 г. № 03-03-06/1/701.

То есть, даже если фактически в течение всего срока действия договора проценты уплачивались по одной и той же ставке, предельные проценты определяют по ставке рефинансирования, которая действует на дату признания расходов по процентам.

Основание для такого порядка – наличие самого условия об изменении процентов в договоре.

Бухгалтерский учет

В зависимости от срока, на который получен кредит, проценты, начисленные за пользование средствами, учитывают или на счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», или на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Для учета процентов по кредитам и займам следует руководствоваться правилами ПБУ 15/2008. В зависимости от цели получения кредита проценты либо учитываются в составе прочих расходов, либо увеличивают стоимость инвестиционного актива.

Соответственно, сумму начисленных процентов отражают либо по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», либо по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (если компания является малым предприятием, она вправе учитывать любые проценты по кредитам (в том числе по инвестиционным) как прочие расходы (п. 7 ПБУ 15/2008)).

ООО «Седьмое небо» применяет общую систему налогообложения. В августе 2012 года она заключила кредитный договор с банком.

Средства (3 600 000 руб.) были перечислены на ее счет 27 августа 2012 года.

Срок кредита – 3 года (36 месяцев), размер платежа по кредиту – 100 000 руб., кредитная ставка – 18 процентов годовых. Договором изменение процентной ставки не предусмотрено, а проценты по кредиту начисляются ежемесячно с 26-го по 25-е число и списываются 25-го числа текущего месяца в безакцептном порядке с расчетного счета компании. Не позднее этой даты необходимо перечислить очередной платеж по кредиту.

Причем день возврата считается днем пользования кредитом.

Платежи в размере 100 000 руб. были перечислены ООО «Седьмое небо» в 2012 году 25 сентября, 25 октября, 23 ноября и 25 декабря. Таким образом, на 31 декабря 2012 года остаток по кредиту составил 3 200 000 руб., а начисленные, но не погашенные проценты за период с 26 по 31 декабря 2012 года – 9442,62 руб. (3 200 000 руб. × 18% : 366 дн. × 6 дн.).

В 2013 году платежи по кредиту в размере 100 000 руб. были перечислены 25 января, 25 февраля, 25 марта, 25 апреля, 27 мая и 25 июня. В этих же числах были сняты проценты банком.

Расчет процентов по кредиту и сумм, признаваемых в налоговом учете, за полугодие 2013 года.

В бухучете операции отражены так.

25 января 2013 года:

Дебет 67 субсчет «Долгосрочные кредиты»

– 100 000 руб. – перечислен платеж в счет погашения долга по кредиту;

Дебет 67 субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам»

– 48 894,67 руб. (9442,62 + (3 200 000 руб. × 18% / 365 дн. × 25 дн.)) – списаны проценты за пользование кредитом за период с 26 декабря 2012 года по 25 января 2013 года;

31 января 2013 года:

Кредит 67 субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам»

– 48 624,65 руб. – начислены проценты по кредиту за январь.

25 февраля 2013 года:

Дебет 67 субсчет «Долгосрочные кредиты»

– 100 000 руб. – перечислен платеж в счет погашения долга по кредиту;

Дебет 67 субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам»

– 47 391,78 руб. (3 100 000 руб. × 18% / 365 дн. × 31 дн.) – списаны проценты за пользование кредитом за период с 26 января по 25 февраля 2013 года;

28 февраля 2013 года:

Кредит 67 субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам»

– 42 657,54 руб. – начислены проценты по кредиту за февраль.

25 марта 2013 года:

Дебет 67 субсчет «Долгосрочные кредиты»

– 100 000 руб. – перечислен платеж в счет погашения долга по кредиту;

Дебет 67 субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам»

– 41 424,66 руб. (3 000 000 руб. × 18% / 365 дн. × 28 дн.) – списаны проценты за пользование кредитом за период с 26 февраля по 25 марта 2013 года;

31 марта 2013 года:

Кредит 67 субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам»

– 45 567,12 руб. – начислены проценты по кредиту за март.

25 апреля 2013 года:

Дебет 67 субсчет «Долгосрочные кредиты»

– 100 000 руб. – перечислен платеж в счет погашения долга по кредиту;

Дебет 67 субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам»

– 44 334,25 руб. (2 900 000 руб. × 18% / 365 дн. × 31 дн.) – списаны проценты за пользование кредитом за период с 26 марта по 25 апреля 2013 года;

30 апреля 2013 года:

Кредит 67 субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам»

– 42 657,53 руб. – начислены проценты по кредиту за апрель.

27 мая 2013 года:

Дебет 67 субсчет «Долгосрочные кредиты»

– 100 000 руб. – перечислен платеж в счет погашения долга по кредиту;

Дебет 67 субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам»

– 41 424,66 руб. (2 800 000 руб. × 18% / 365 дн. × 30 дн.) – списаны проценты за пользование кредитом за период с 26 апреля по 25 мая 2013 года;

31 мая 2013 года:

Кредит 67 субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам»

– 42 608,22 руб. – начислены проценты по кредиту за май.

25 июня 2013 года:

Дебет 67 субсчет «Долгосрочные кредиты»

– 100 000 руб. – перечислен платеж в счет погашения долга по кредиту;

Дебет 67 субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам»

– 41 375,34 руб. ((2 800 000 руб. × 18% / 365 дн. × 2 дн.) + (2 700 000 руб. × 18% / 365 дн. × 29 дн.)) – списаны проценты за пользование кредитом за период с 26 мая по 25 июня 2013 года;

30 июня 2013 года:

Кредит 67 субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам»

– 39 698,63 руб. – начислены проценты по кредиту за июнь.

В итоге на 30 июня 2013 года остается задолженность по кредиту в сумме 2 600 000 руб. (3 200 000 руб. – 100 000 руб. × 6 мес.) и начисленные, но непогашенные проценты за период с 26 по 30 июня в размере 6410,96 руб., которые нужно перечислить в июле 2013 года.

Полученные кредиты отражаются

Налоги и сборы России в вопросах и ответах

Другие публикации:  Договор аренды квартиры между физическим лицом и юридическим лицом

Раздел 1. Федеральные налоги и сборы

5. Налог на прибыль организаций

Вопрос 36. В каком порядке относятся на расходы проценты по полученным займам и иным долговым обязательствам?

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в т.ч. процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ, а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством РФ, включаются в состав внереализационных расходов и уменьшают налогооблагаемую прибыль.

В целях налогообложения прибыли под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. Расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что их размер существенно (более чем на 20% в сторону повышения или понижения от среднего уровня процентов) не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным на сопоставимых условиях в том же квартале (или месяце — для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из сумм фактически полученной прибыли), т.е. в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

Заметим, что подобное определение является общим. Порядок определения сопоставимости по названным критериям (за исключением критерия по валюте) определяется в учетной политике налогоплательщика, заявленной до начала налогового периода, исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота, и в течение налогового периода уже не изменяется. Такая позиция высказана в Письме Минфина России от 5 марта 2005 г. N 03-03-01-04/2/35.

В другом Письме Минфина России от 27 августа 2004 г. N 03-03-01-04/1/20 указано, что изменение срока предоставления займа более чем на 10% ведет к признанию долговых обязательств несопоставимыми, а в Письме N 03-03-01-04/2/35 указано, что, если размеры полученных кредитов различаются более чем на 20%, такие кредиты не являются полученными в сопоставимых условиях.

При отсутствии перед российскими организациями долговых обязательств, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу), принимается равной ставке рефинансирования Банка России:

— увеличенной в 1,1 раза — при оформлении долгового обязательства в рублях;

— равной 15% — по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Согласно изменениям, внесенным в ст.

269 НК РФ Федеральным законом от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ, под ставкой рефинансирования ЦБ РФ понимается:

— ставка, действовавшая на дату привлечения денежных средств, — в отношении долговых обязательств, не содержащих условия об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства;

— ставка, действующая на дату признания расходов в виде процентов, — в отношении прочих долговых обязательств.

Если налогоплательщик — российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной компанией, прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного (складочного) капитала (фонда), либо перед российской организацией — аффилированным лицом компании, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое лицо и (или) непосредственно компания выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее — контролируемая задолженность), и если размер этой задолженности более чем в 3 раза (для банков и организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью — более чем в 12,5 раз) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств российской организации на последний день отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, применяются правила, указанные в п. 2 ст. 269 НК РФ. Положительная разница между начисленными и предельными процентами приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной компании, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с п. 3 ст. 284 НК РФ.

При отнесении процентов в состав расходов нельзя забывать и об общих критериях признания расходов, установленных п. 1 ст.

252 НК РФ, а также о составе затрат, не принимаемых в целях налогообложения прибыли согласно ст. 270 НК РФ. Так, в Письме УМНС России по г. Москве от 11 декабря 2003 г. N 26-12/69502 указано, что нормы гл. 25 НК РФ не предусматривают ограничений по уплате налога на прибыль за счет средств, полученных налогоплательщиком по кредитному договору. Однако в этом случае затраты организации-заемщика в виде процентов по долговому обязательству не могут учитываться в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль, т.к. не соответствуют критериям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Характерна позиция ФАС Уральского округа, высказанная им в Постановлении от 19 апреля 2005 г. N Ф09-1479/05-АК. Налогоплательщик за счет полученных ссуд по кредитному договору предоставлял беспроцентные займы третьим лицам. Суд пришел к выводу, что затраты налогоплательщика не носят характер обоснованных, фактически кредиты в целях извлечения прибыли не использовались, и налоговый орган правомерно исключил из состава внереализационных расходов суммы процентов.

С другой стороны, ФАС Северо-Западного округа в своем Постановлении от 7 февраля 2005 г. N А26-7069/04-212 пришел совсем к иному выводу. Организация, получив кредит в банке, вслед за этим предоставила беспроцентные займы своим дочерним организациям. В данной ситуации суд сделал вывод о том, что экономическая обоснованность определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, в частности на поддержание дочерних организаций, поставляющих налогоплательщику сырье. Поэтому списание процентов по кредиту в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль явилось правомерным.

Необходимо обратить внимание, что Федеральный закон N 58-ФЗ внес в ст. 265 НК РФ изменения, в соответствии с которыми налогоплательщики получили право учитывать в составе внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, суммы процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам. Это положение распространено также на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г.

В 2015 г. в большинстве случаев организациям в налоговом учете не нужно выбирать метод признания расходов в виде процентов по долговым обязательствам.

Иными словами, сложные «процентные» расчеты в целях налогообложения прибыли остались в прошлом. В этой части имеет место сближение налогового и бухгалтерского учета при проведении соответствующих операций…

Особенности формирования в бухгалтерском учете и отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, регулируются нормами ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» (утв. Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. N 107н).

Общие нормы

Согласно данному Положению основная сумма обязательства по полученному займу (кредиту) отражается в бухучете заемщика как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре.

Состав дополнительных расходов

Расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, являются проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), а также дополнительные расходы по займам. К таковым относятся суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги или же за экспертизу договора займа (кредитного договора), а также иные затраты, непосредственно связанные с получением займов (кредитов).

То есть перечень «сопровождающих» заем расходов является открытым.

Расходы по займам показываются обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту). При этом погашение основного долга отражается как уменьшение соответствующей «кредиторки».

Порядок отражения расходов по займам

Расходы по займам, в соответствии с п. 6 ПБУ 15/2008, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся. Согласно п. 7 ПБУ 15/2008 и п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» (утв. Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н) проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), учитываются в составе прочих расходов. Исключение — проценты, которые надлежит включить в стоимость инвестиционного актива.

Напомним, что под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К таким активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухучету заемщиком в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов. Заметим, что в ПБУ 15/2008 не конкретизируется, какой период времени нужно считать длительным. Соответственно, по данному вопросу организации сами должны определиться и закрепить соответствующие положения в своей учетной политике.

Другие публикации:  Договор на кафельные работы

В данном случае также необходимо отметить, что субъекты малого предпринимательства, за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг, а также социально ориентированные некоммерческие организации вправе признавать все расходы по займам прочими расходами.

Далее в соответствии с п. 8 ПБУ 15/2008 проценты за пользование заемными средствами включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов либо равномерно, либо исходя из условий предоставления займа (кредита) в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения. Как видим, в данном случае опять же у организаций есть выбор, который они должны закрепить в своей учетной политике.

«Срочный» вопрос

При отражении займов в бухучете возникает вопрос: нужно ли долговые обязательства «делить» на краткосрочные и долгосрочные? С одной стороны, ПБУ 15/2008 такого требования не содержит. С другой — в соответствии с ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» (утв. Приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. N 43н в бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением на краткосрочные и долгосрочные в зависимости от срока обращения (погашения). Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные.

Таким образом, задолженность по кредитам и займам в бухучете все же необходимо делить на долгосрочную и краткосрочную. К тому же это «деление» предусмотрено и Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению (утв. Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н). Так, для обобщения информации о состоянии займов, полученных организацией, предусмотрены счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Проценты по займам отражаются по кредиту счета 66 (счета 67) в корреспонденции с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы». При этом поскольку основную сумму долга и проценты необходимо учитывать обособленно, то к счетам 66 и 67 в подобных ситуациях открываются соответствующие субсчета.

Сближение с налоговым учетом

До 1 января 2015 г. проценты по долговым обязательствам в целях налогообложения прибыли подлежали нормированию. Причем «нормировать» их можно было двумя способами:

— исходя из среднего уровня процентов по сопоставимым обязательствам;

— исходя из ставки рефинансирования Банка России.

С 1 января 2011 г. по 31 декабря 2014 г. предельная величина процентов, учитываемых в расходах, при оформлении долгового обязательства в рублях принималась равной ставке процентов, установленной договором, но не более ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,8 раза. По долговым обязательствам в иностранной валюте — 0,8 ставки рефинансирования Банка России.

Благодаря Закону от 28 декабря 2013 г. N 420-ФЗ, если мы говорим о долговых обязательствах, возникших в результате обычных сделок, то проценты по ним учитываются в полном объеме — исходя из фактической ставки. То есть в налоговом учете в 2015 г.

проценты по займам, как и в бухгалтерском учете, более не нормируются. Соответственно, в бухгалтерском учете отныне не потребуется отражать постоянную разницу в виде «сверхнормативных» расходов и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство, поскольку ей будет попросту неоткуда взяться.

Пример. ООО «Ромашка» получила кредит на пополнение оборотных средств в сумме 10 млн руб. на 1 месяц под 17 процентов годовых. Сопоставимых обязательств в соответствующем периоде нет. Данная сделка не является контролируемой.

Вне зависимости от того, в каком именно году — 2014-м или 2015-м — был взять кредит, банку придется уплатить проценты в размере 141 666,67 руб. (10 млн руб. x 17% x (30 / 365)).

Отличие имеет место в налоговом учете соответствующих расходов.

В 2014 г. В 2014 г. расходы в виде процентов по долговым обязательствам нормируются. При отсутствии займов, полученных на сопоставимых условиях, норматив определяем исходя из ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,8 раза (поскольку заем рублевый). Таким образом, получаем, что указанный норматив равен 122 054,80 руб. (10 млн руб. x 8,25% x 1,8 x (30 / 365)). Соответственно, «сверхнормативные» проценты в размере 19 611,87 руб. (141 666,67 руб. — 122 054,80 руб.) в налоговом учете не учитывались. А поскольку в бухгалтерском учете подобного рода ограничений нет, то организация должна была признать постоянное налоговое обязательство в размере 3922,37 руб. (19 611,87 руб. x 20%).

В 2015 г. В 2015 г. проценты по долговым обязательствам, возникшим в результате обычных сделок, учитываются в полном объеме исходя из фактической ставки. Таким образом, в рассматриваемой ситуации ПНО не возникают.

Следовательно, поскольку имеет место разница, различаться будут и проводки в зависимости от того, в 2014-м или в 2015 г. был получен заем:

Проценты по долгосрочным кредитам налог на прибыль

Счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»

Счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» предназначен для обобщения информации о состоянии долгосрочных (на срок более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией.

Суммы полученных организацией долгосрочных кредитов и займов отражаются по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» и дебету счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и т.д.

Долгосрочные займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций, учитываются на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» обособленно. При этом если облигации размещаются по цене, превышающей их номинальную стоимость, то делаются записи по дебету счета 51 «Расчетные счета» и др. в корреспонденции со счетами 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» (по номинальной стоимости облигаций) и 98 «Доходы будущих периодов» (на сумму превышения цены размещения облигаций над их номинальной стоимостью). Сумма, отнесенная на счет 98 «Доходы будущих периодов», списывается равномерно в течение срока обращения облигаций на счет 91 «Прочие доходы и расходы». Если облигации размещаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между ценой размещения и номинальной стоимостью облигаций доначисляется равномерно в течение срока обращения облигаций с кредита счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате отражаются по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы». Начисленные суммы процентов учитываются обособленно.

На суммы погашенных кредитов и займов дебетуется счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Кредиты и займы, не оплаченные в срок, учитываются обособленно.

Аналитический учет долгосрочных кредитов и займов ведется по видам кредитов и займов, кредитным организациям и другим заимодавцам, предоставившим их, и отдельным кредитам и займам.

На отдельном субсчете к счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» учитываются расчеты с банками по операции учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств со сроком погашения более 12 месяцев.

Операция учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств отражается организацией-векселедержателем по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» (номинальная стоимость векселя) и дебету счетов 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета» (фактически полученная сумма денежных средств) и 91 «Прочие доходы и расходы» (учетный процент, уплаченный кредитной организации).

Операция учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств закрывается на основании извещения кредитной организации об оплате путем отражения суммы векселя по дебету счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» и кредиту соответствующих счетов учета дебиторской задолженности.

При возврате организацией — векселедержателем денежных средств, полученных от кредитной организации в результате учета (дисконта) векселей или иных долговых обязательств, из-за невыполнения в установленный срок векселедателем или другим плательщиком по векселю своих обязательств по платежу производится запись по дебету счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции со счетами учета денежных средств. При этом задолженность по расчетам с покупателями, заказчиками и другими дебиторами, обеспеченная просроченным векселем, продолжает учитываться на соответствующих счетах учета дебиторской задолженности.

Аналитический учет дисконтированных векселей ведется по кредитным организациям, осуществившим учет (дисконт) векселей или иных долговых обязательств, векселедателям и отдельным векселям.

Учет расчетов с кредитными организациями, заимодавцами и векселедателями в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» обособленно.

Счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»
корреспондирует со счетами:

Учет полученных кредитов и займов

Из статьи Вы узнаете:

1. Как отразить в бухгалтерском учете полученные кредиты и займы, а также расходы по ним.

2. Что необходимо предусмотреть в «бухгалтерской» учетной политике для корректного учета кредитов и займов.

3. В каком порядке учитываются проценты по кредитам и займам для целей налогообложения.

Ведение бизнеса, особенно на этапе создания и расширения, требует денежных вложений. Очень редко при этом удается обойтись «своими силами», чаще всего приходится привлекать заемные средства. Взять в долг можно в банке под общий процент, а можно у деловых партнеров или даже у учредителей на льготных условиях (в том числе, на беспроцентной основе). Цели получения кредита (займа) также могут быть совершенно разными: на обновление производственных фондов, на погашение текущей задолженности или, например, на покупку нового «служебного» автомобиля директора. В зависимости от этих и других параметров (условия, сроки, цель привлечения заемных средств) порядок учетного отражения кредитов и займов различается. Кроме того, различаются правила учета заемных средств, установленные для целей бухгалтерского и для целей налогового учета. Обо всех этих особенностях учета кредитов и займов пойдет речь в этой статье.

Другие публикации:  Статья 85 алименты

Для начала разберемся, что представляют собой займы и кредиты и в чем между ними разница. В соответствии с ГК РФ:

По договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. (п. 1. ст. 807 ГК РФ)

По кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее. (п. 1. ст. 819 ГК РФ)

Таким образом, главные отличия займа от кредита:

  • кредитором по кредитному договору всегда выступает кредитная организация, а по договору займа заимодавцем может быть, например, организация-партнер (некредитная), ИП, учредитель или другое физлицо;
  • кредит предусматривает «плату» — начисление процентов, а заем может быть как процентным, так и беспроцентным;
  • кредит всегда выдается деньгами, а заем может выдаваться как деньгами, так и вещами.

В этой статье рассматривается учет полученных заемщиком кредитов и денежных займов.

Бухгалтерский учет кредитов и займов

Бухгалтерский учет кредитов и займов регулируется ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», в соответствии с которым, в учете отдельно отражаются:

  • основная сумма кредита (займа);
  • сумма расходов по кредиту (займу):
    • проценты за пользование;
    • дополнительные расходы, связанные с получением и обслуживанием кредита (займа)

Для учета полученных кредитов и займов Планом счетов предусмотрены следующие счета бухгалтерского учета:

  • счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
  • счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»

В целях раздельного отражения основной суммы долга и процентов по нему к указанным счетам в рабочем плане счетов организации необходимо предусмотреть соответствующие субсчета, например:

  • 66-01 «Краткосрочные кредиты и займы»
  • 66-02 «Проценты по краткосрочным кредитам и займам»

Кроме того, можно выделить отдельные субсчета для учета кредитов, отдельные – для учета займов, а также для аналитического учета кредитов и займов, полученных в валюте. Конкретный перечень субсчетов каждая организация разрабатывает «под себя».

Учет основной суммы долга

В бухгалтерском учете основная сумма кредита (займа) отражается как кредиторская задолженность:

  • в день получения денежных средств (но не ранее даты заключения кредитного договора (договора займа). То есть, подписание договора само по себе не приводит к отражению долга в учете – необходимо фактическое поступление денег.
  • в сумме, которая фактически получена (но не более суммы, указанной в договоре). Это означает, что если по условиям договора, сумма кредита (займа) перечисляется несколькими траншами, то в учете кредиторская задолженность будет формироваться на каждую дату получения денежных средств в их фактической сумме, а не в совокупной сумме, прописанной в договоре.

В зависимости от срока, на который предоставлен кредит (заем), задолженность по нему может быть:

  • краткосрочной – если срок 12 месяцев и менее (учитывается на счете 66)
  • долгосрочной – если срок более 12 месяцев (учитывается на счете 67)

Поскольку ПБУ 5/2008 не содержит конкретных указаний о порядке учета задолженности по кредитам и займам в зависимости от сроков погашения, организация должна самостоятельно выбрать и закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета один из возможных вариантов:

Вариант 1. Организация осуществляет перевод долгосрочной задолженности по кредитам и займам в краткосрочную и наоборот, в зависимости от сроков погашения. Например, когда до истечения срока погашения по долгосрочному кредиту остается 12 месяцев, организация переводит оставшуюся задолженность в краткосрочную. Или, наоборот, когда срок погашения краткосрочного кредита пролонгирован и до его истечения по новым условиям остается более 12 месяцев, организация переводит задолженность в долгосрочную.

Вариант 2. Организация не переводит долгосрочную задолженность по кредитам и займам в краткосрочную и наоборот. В этом случае кредиты (займы), полученные на срок более 12 месяцев учитываются в составе долгосрочной задолженности до истечения указанного срока.

Стоит отметить, что первый вариант учета задолженности по кредитам и займам является более предпочтительным, поскольку в полной мере отвечает требованиям п. 19 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» о раздельном отражении в бухгалтерском балансе долгосрочных и краткосрочных обязательств (долгосрочная и краткосрочная кредиторская задолженность по кредитам и займам отражаются в разных разделах баланса). Однако формально второй вариант тоже не является ошибочным, так как за основу при определении срока погашения задолженности по кредиту (займу) принимается срок, указанный в договоре.

Учет расходов по займам и кредитам

К расходам по займам и кредитам относятся проценты за пользование заемными средствами и дополнительные расходы. Конечно, основная доля расходов приходится на проценты, тем более если речь идет о банковских кредитах.

Проценты

В бухгалтерском учете проценты за пользование кредитом (займом) отражаются:

  1. как прочие расходы (сч. 91)
  2. как увеличение стоимости инвестиционного актива (сч. 08).

Второй способ применяется в том случае, если целью получения кредита (займа) является приобретение (сооружение, изготовление) инвестиционного актива. При этом в соответствии с ПБУ 15/2008, инвестактивом признается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение (сооружение, изготовление), а также объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов. Конкретные условия отнесения объектов имущества к инвестакитвам (какой срок подготовки к использованию считать длительным, и какую сумму расходов существенной) организация должна самостоятельно установить и закрепить в своей учетной политике.

! Обратите внимание: Организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, в том числе субъекты малого предпринимательства, имеют возможность учитывать проценты по любым кредитам и займам (даже тем, которые получены для приобретения инвестактива) в составе прочих расходов (абз. 4 п. 7 ПБУ 15/2008). Однако это должно быть указано в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.

Проценты за пользование заемными средствами необходимо отражать в составе прочих расходов или включать в стоимость инвестактива равномерно (п. 8 ПБУ 15/2008):

  • если по условиям договора проценты за пользование кредитом (займом) уплачиваются ежемесячно, то и начислять их в учете целесообразно на каждую дату, указанную в графике платежей, поскольку это не противоречит требованию равномерного учета процентов;
  • если по условиям договора проценты за пользование кредитом (займом) уплачиваются нерегулярно, например, единовременно в конце срока, на который предоставлены заемные средства, то начислять и отражать в учете их нужно:
    • на последнее число каждого месяца пользования кредитом (займом);
    • и на каждую дату уплаты процентов, предусмотренную договором.
Дополнительные расходы

К дополнительным расходам по кредитам и займам относятся (п. 3 ПБУ 15/2008):

  • суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;
  • суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора);
  • иные расходы, непосредственно связанные с получением кредита (займа). К иным расходам, например, можно отнести комиссию банка за сопровождение кредита. Поскольку перечень дополнительных расходов в ПБУ является открытым, лучше прописать его в учетной политике.

Дополнительные расходы по кредитам и займам всегда учитываются в составе прочих расходов, независимо от цели получения заемных средств (п. 8 ПБУ 15/2008).

Что касается периода включения дополнительных расходов по кредитам и займам в прочие расходы существует два варианта (абз. 2 п. 8 ПБУ 15/2008):

  1. единовременно в том отчетном периоде, к которому они относятся;
  2. равномерно в течение срока действия договора.